جنین­های غیرجنسی یا مستقیما بر روی ریزنمونه ظاهر می­شوند(جنین زایی مستقیم) یا غالبا از کشت کالوس­ها بوجود می­آیند (جنین زایی غیرمستقیم). این روش از نظر حفظ ثبات ژنتیکی صددرصد تایید شده نیست، هر چند جنین­زایی غیرجنسی در کشت سلولی جهت توسعه و پیشرفت تکنولوژی تولید انبوه بوسیله راکتورها و هم­چنین در تولید بذر سنتزی از طریق کپسوله کردن بسیار مفید واقع می شود. بنابراین، این روش زمانی که استاندارد خیلی بالایی در ثبات ژنتیکی مد نظر نیست می ­تواند مورد استفاده قرار بگیرد. سلول­های گیاهی دارای خاصیت توتی پوتنسی هستند یعنی می­توانند یک گیاه کامل جدید را تحت شرایط مطلوب تولید کنند. استوارد^[۴۱] و همکارانش در امریکا و رینرت^[۴۲] در آلمان تقریبا بطور همزمان برای اولین بار تشکیل جنین غیرجنسی در کشت سوسپانسیون سلولی هویج را در سال ۵۹- ۱۹۵۸ گزارش کردند. این جنین های غیرجنسی در رشد و ساختار مشابه جنین های جنسی بودند(شکل ۱-۴).

( اینجا فقط تکه ای از متن درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. )

شکل ۱-۴ مراحل رشد جنین­های جنسی و غیرجنسی
این جنین­های غیرجنسی از نظر مورفولوژیکی به ترتیب مراحل زیر را طی می­ کنند: کروی، قلبی و اژدری. از ظهور لپه­ها می­توان به تفاوت مرحله لپه­ای بالغ و جنین مرحله قلبی/ اژدری پی برد. در مرحله اژدری تمایز سلولی منجر به تشکیل مریستم ساقه و ریشه می­ شود. جنین­زایی یک روند دو مرحله­ ای می­باشد. اولین مرحله، القا جنین­زایی و دومین مرحله رشد جنین می­باشد که در نهایت منجر به جوانه زدن می­ شود. نیازهای القا جنین و رشد جنین متفاوت هستند بنابراین محیط­های متفاوتی برای هر مرحله به­کار می­رود (مارتینز رویز و همکاران، ۲۰۰۲ )^[۴۳]. چهار مرحله را توصیف می کند: القا، رشد اولیه، بلوغ جنین و جوانه زدن. این مراحل از نظر ساختار مورفولوژیکی و هم­چنین در نیازهای فیزیکی- شیمیایی تفاوت دارند.
۱-۲۸- کشت مریستم
مریستم­ها را بر اساس خصوصیاتی از جمله محل استقرار، منشاء، نوع بافتی که ایجاد می­ کنند، ساختمان سیتولوژیکی و سرانجام رشد و تمایز، تقسیم بندی می­ کنند. براساس محل استقرار، مریستم­ها را به سه گروه تقسیم بندی می­ کنند:

• • مریستم­های انتهائی که در رأس ساقه و یا نوک ریشه قرار دارند.

• • مریستم­های جانبی که به موازات سطح اندامِ محل استقرار خود، تمرکز می­یابند.

• • مریستم­های بین سلولی یا مریستم­های بینابینی که در پهنه بافت­های دیگر مستقر می­شوند (نجاحی، ۱۳۷۰).

۱-۲۹- باززایی
باززایی گیاهان از یک سلول یا اندام گیاهی از قابلیت های کشت بافت است که با کشف هورمون­های گیاهی امکان­ پذیر گردید. توانایی باززایی گیاه از یک سلول منفرد برای دست­ورزی ژنتیکی موجودات حائز اهمیت است. در گیاهان امکان باززایی یک گیاه کامل از یک سلول منفرد وجود دارد و این نوعی تکثیر غیر جنسی در گیاهان محسوب می­ شود. علاوه بر این، کشت بافت برای مطالعات پایه­ای در سلول­های حیوانی و گیاهی و دست­ورزی میکروارگانیسم­ها حائز اهمیت می­باشد.(شارما و همکاران^[۴۴]، ۲۰۰۰)
۱-۳۰- باززایی گیاهان کشت شده
اغلب هدف نهایی هر نوع کشت سلولی، باززایی گیاهان مورد نظر است، برخی گیاهان به خوبی در شرایط درون شیشه ­ای باززایی می­شوند و برخی دیگر مشکل دارند. درصد باززایی در گیاهان بسته به گونه گیاه، شرایط محیط و ترکیبات هورمونی متفاوت است. باززایی به دو روش مستقیم و غیر مستقیم صورت می­گیرد. در روش مستقیم ابتدا بافت­های مریستمی کشت شده و سپس از اندام­زایی مستقیم (شاخه­زایی و ریشه­زایی) برای باززایی گیاهان استفاده می­ شود. در این نوع کشت، شاخه­ های فراوانی از بافت ریزنمونه بدون واسطه کالوس تولید می­ شود. در روش باززایی غیر مستقیم عموماً تولید گیاهان با واسطه کالوس صورت می­گیرد. یعنی ابتدا بافت ریزنمونه وادار به تشکیل کالوس می­ شود و سپس از کالوس اندام­زایی صورت می­گیرد. مسیر دیگری برای باززایی گیاهان از کالوس، تولید اجسام شبه جنینی در بافت کالوس است که این فرایند جنین­زایی سوماتیکی نامیده می­ شود. در صورتی که هورمون اکسین از محیط کشت حذف شود، برخی سلول­های کالوس به حالت مریستمی در آمده و تولید اجسام شبه جنینی را می­ کنند. این جنین­ها به علت اینکه از بافت­های سوماتیکی منشاء می­گیرند، به عنوان جنین­های سوماتیکی شناخته می­شوند. این جنین­های نابجا قابل انتقال به محیط مناسب بوده و گیاه کامل را تولید می­ کنند(شریفی و همکاران، ۱۳۸۹).
۱-۳۱- مراحل ریزازدیادی از طریق کشت درون شیشه ­ای
به طور معمول ۴ مرحله جهت تکثیر درون شیشه ­ای گیاهان مدنظر است که شامل استقرار در محیط کشت، ایجاد شاخساره و پرآوری و تکثیر انبوه از طریق واکشت­های متوالی و در نهایت ریشه­زایی گیاهچه­های تولید شده و سازگار کردن آنها با شرایط گلخانه و بیرون می باشد
۱-۳۲- استقرار در محیط کشت
مرحله استقرار از مهمترین مراحل در طی ریزازدیادی می باشددر طی این مرحله، ریزنمونه ها گندزدایی شده و در محیط کشت های استریل و در شرایطی عاری از بیماری زا، کشت می شوند. از اهداف اولیه مرحله استقرار تولید درصد بالایی از ریزنمونه­های عاری از آلودگی سطحی است. آلودگی­های درونی و ترشح ترکیبات فنلی از ریزنمونه ها،مرحله استقرار را مشکل­ساز می کند(استیکلن و اورابی،۲۰۰۵)^[۴۵].
۱-۳۳- ایجاد شاخساره و پرآوری و تکثیر انبوه از طریق واکشت­های متوالی
دومین مرحله از ریزازدیادی محسوب می شود که در آن ریزنمونه­ها تکثیر یافته و بر تعداد آنها افزوده می شود. بعد از عبور از مرحله استقرار، ریزنمونه ها باید به سمت شاخه زایی هدایت شوند، بنابراین با تغییرات هورمونی می توان به این امر نزدیک شد. همچنین محیط کشت می توان به همان صورت قبل باقی بماند یا اینکه تغییر کند که به نوع گیاه بستگی دارد ( سعادت و هنرتی ، ۲۰۰۲).
۱-۳۴- ریشه­زایی گیاهچه­های تولید شده
مرحله ریشه­زایی بستگی زیادی به مرحله پرآوری دارد زیرا نمونه ها بایستی از نظر طول شاخه ها، سطح برگ و توانایی لازم برای شروع یک زندگی اتوتروف مناسب باشند، چرا که شاخساره هایی که در این مرحله ریشه دار می شوند به محیط بیرون انتقال داده خواهند شد. این مرحله نیز با ترکیبات هورمونی متفاوتی همراه است و معمولاً از غلظت سیتوکنین ها کاسته می شود(پراکسی و همکاران، ۲۰۰۵)^[۴۶]. همچنین ریشه زایی در شرایط درون شیشه ای دارای چندین مزیت است: از جمله این که در مدت ریشه زایی کمتر در معرض بیماری ها و تنش­های محیطی قرار می گیرد و در نتیجه ریشه هایی استریل و گیاهان عاری از بیماری تولید می شود. از معایب این روش می توان از زیادتر بودن قیمت نهال ها برای تولید در سطح تجاری و محدود بودن رشد ریشه ها به فضای داخل شیشه نام برد. در رابطه با فاز ریشه­زایی، سعادت و هنری^[۴۷](۲۰۰۱) بالاترین درصد ریزشاخسارهای ریشه­دار شده را با IBA در مقایسه با NAA بدست آوردند. آنها همچنـین پیشنهاد کردند که القاء ریشه­زایی تحت شرایـط تاریکی(به مدت ۹ روز) در حضور اکسین صـورت بگیرد، این عمـل ریشـه­دار شدن ریز شاخـساره­ها را تا ۸۳% امکان­ پذیر مـی­ساخت. از طرف دیگر، سانچز-اولت^[۴۸] (۱۹۹۶) نشان داد که راندمان ریشه­زایی ۸۵ درصدی از القاء ریزشاخساره­ها در محیط کشت MS با عناصر اصلی رقیق شده تا ۲۵% در تاریکی مطلق حاصل می­ شود. زمان القاء به غلظت اکسین بکار رفته بستگی دارد. برای غلظت ۳ میلی گرم بر لیتر فاز القاء باید حداقل ۷ روز، در حالی که برای غلظت ۵ میلی گرم بر لیتر فاز القاء باید ۳ روز بطول بی انجامد. وحدتی و همکاران (۲۰۰۴) نشان دادند که اختلاف سرعت ریشه­زایی وابسته به نوع رقم استفاده شده است.
۱-۳۵- تولید متابولیت‌های ثانویه در گیاهان در شرایط درون‌ شیشه‌ای
با ظهور بیوتکنولوژی، شاخه جدیدی از تحقیقات در عرصه متابولیت‌های ثانویه گیاهی شکل گرفته است که به بیوتکنولوژی متابولیت‌های ثانویه معروف است. این شاخه بیوتکنولوژی به تولید درون شیشه‌ای متابولیت‌های ثانویه گیاهی و همچنین دست‌ورزی مسیرهای بیوسنتزی متابولیت‌های ثانویه برای تغییر الگوی تولید متابولیت در یک گیاه و یا تولید یک فرآورده ثانویه جدید در آن می‌پردازد. از اواخر دهه ۶۰ میلادی، فناوری کشت ‌بافت به عنوان ابزاری در جهت مطالعه و تولید متابولیت‌های ثانویه گیاهی معرفی شده است. برخی مزیت‎های تولید متابولیت‎های ثانویه از طریق کشت بافت شامل کنترل بهینه شرایط کشت، افزودن پیش­سازهای مورد نیاز برای افزایش بازده و تولید متابولیت‎های ثانویه خاص می‎باشد (راماچادرا و راویشانکر[۴۹]، ۲۰۰۲). در این رابطه از روش‌های زیر برای تولید متابولیت‌های ثانویه استفاده شده است:
۱-۳۶- روش کشت کالوس
تولید متابولیت‌های با ارزش اغلب به بافت‌های تمایزیافته نظیر کرک‌های غده‌ای و مجاری رزینی بستگی دارد. این قبیل ترکیبات را به طور معمول نمی‌توان در کشت‌های سوسپانسیون سلولی القاء کرد. استفاده از کشت‌های کالوس به جای سوسپانسیون سلولی درختان در برخی موارد منجر به تشکیل مجاری و غده‌هایی می‌شود که فرآورده‌هایی چون ترپن‌ها و روغن‌های فرار در آنها تولید می‌شود. البته این کشت‌های کالوس دارای پتانسیل قابل توجهی در راستای تولید متابولیت‌های ثانویه هستند (یومان[۵۰]، ۱۹۸۷).
۱-۳۷- روش کشت سوسپانسیون سلولی
استفاده از سیستم‌های کشت سلول گیاهی برای تولید متابولیت‌های ارزشمند، خصوصاً در صنعت مواد دارویی و غذایی (نیکل[۵۱]، ۱۹۹۰) ، عموماً یک فناوری مناسب محسوب شده و به سرعت در حال گسترش است (جدول ۱-۱). پیشرفت در زمینه کشت سلولی با استقرار موفق لاین‎های سلولی برخی از گیاهان دارویی که منتهی ‎به تولید درصد بالایی از ترکیبات ثانویه در شرایط کشت‎های سوسپانسیون سلولی می‌شوند، محقق می‌گردد، که این امر توسط برخی از محققان گزارش شده است (تریپادی[۵۲]، ۲۰۰۳).

۱۰- تحقیق میدانی در عین حال با سطوح بالایی از تنش روانی فردی، عدم قطعیت، وجود مسائل اخلاقی و ابهادم روبروست.
نتیجه:
در تحقیق میدانی مشاهده عنصر اصلی است و معمولاً کوششی یک طرفه است و از نظر فیزیکی خطرناک می باشد.
با توجه به اینکه بررسی فرهنگ عامه از طریق کار میدانی و استفاده از مصاحبه و ضبط نوار میسر است در اکثریت بخشها روش کار میدانی بوده است.
فصل چهارم
یافته های تحقیق
بخش اول: فرهنگ و آداب و رسوم
فرهنگ عامیانه
فرهنگ عامیانه بخشی از فرهنگ توده مردم است که تخیل، احساس، آرزو و اندیشه های گوناگون را از نسلی به نسل دیگر منتقل کرده و دگرگونی معیارهای زیباشناسی و اخلاقی هر دوره از زندگی یک قوم را آشکار می کند. علاقه روستائیان به حفظ سنت ها و اقتضای شیوه زندگی آنها با طبیعت باعث افزایش تخیل آنهاست.
فرهنگ عامیانه و فولکور مجموعه ای از دانستنی ها و باورها و رفتارهای گروهی که با موازین علمی و منطقی جامعه انطباق ندارد و اجرای آنها بر حسب عادت، تقلید و همچشمی و سرگرمی است.
این دانستنی ها عبارتند از: آداب و رسوم، تولد، مرگ، ازدواج و نحوه زندگی، کشاورزی، جشن ها، پیشگویی ها، خرافات، طبابت ها، بازی ها، آوازها، قصه ها و سایر آداب و اعتقادات که بیانگر چگونگی تفکر و نحوه زندگی مردم در طول اعصار مختلف است. (حسن انوشه و دیگران، دانشنامه ادب فارسی در آسیای مرکزی، تهران، انتشارات دانشنامه، چاپ اول ۱۳۷۵، ج۱).
فولکور، متشکل از دو جزء folk به معنای دانش عوام و lor به معنی دانستنی ها و دانش و برای اولین بار در انگلیس عنوان مقاله ای قرار گرفت که درباره دانش عامیانه و آداب و رسوم سنتی بود بعدها توسط رشیدیاسمی عنوان مقاله ای قرار گرفت که به معنای دانش عامیانه و دانستنی های مردم انعکاس یافت.

( اینجا فقط تکه ای از متن پایان نامه درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. )

ویژگی و خصوصیات فرهنگ عامیانه
۱- بر پایه میراث و اصول تمدنی قدیمی و کهن بنا شده است.
۲- با هیچ روش علمی و استدلال منطقی همراه نیست.
۳- ابداع کننده و زمان شروع آنها مشخص نیست.
۴- مقدار زیادی از آن اعمال و رفتارهای بی ادبانه و خارج از نزاکت است که در ادبیات رسمی جایی ندارد. (محمود روح الامینی، مبانی مردم شناسی، تهران، انتشارات متون درسی، چاپ اول، ۱۳۷۱، ص ۱۶۶-۱۶۵).
سنت ها و آداب و رسوم
سنت و آداب و رسوم عبارتند از اعمال و رفتاری که در خانواده، قبیله و جامعه از زمان های گذشته به ارث رسیده و برای انجام آن اعمال و رفتار، دلیل منطقی یا دستور صریح یا قانون مدونی وجود ندارد. سنن و آداب و رسوم که در شمار دانش عامیانه (فولکور) محسوب می شود دارای چند ویژگی است که عبارتند از:
- رواج و اجرای آن عمومیت داشته باشد.
- اجرای آن در جامعه تداوم داشته و حداقل از یک نسل به ارث رسیده باشد به طور عادی و غیر اجباری افراد جامعه به آن عمل کنند.
هر سنت معمولاً در بدو پیدایش بدعت شمره می شود و رفته رفته به دلیل تکرار به سنت مورد قبول عامه تبدیل می گردد. گاهی انسان اعتقادات خرافی را با سنت ها و آداب و رسوم در هم می آمیزد که باعث پیدایش گونه های متفاوت اعتقادات و سنت ها می گردد.
از آنجا که آداب و رسوم جز زندگی معنوی محسوب می شود. باورهای یک قوم در ارتباط با شرایط زیست محیطی با باورهای اقوام دیگر متفاوت است، زیرا این آداب و رسوم زاییده آنی نیستند، بلکه طی قرون متمادی در طول زندگی نسل های مختلف بوجود آمده اند با مطالعه این باورها در کنار عناصر دیگر فرهنگ می توان نحوه زندگی و تفکر آن قوم را شناسایی کرد.
آداب تولد
بشر برای آسایش زندگی و راحتی زاد و ولد همیشه به دنبال دور کردن نیروهای مرئی و نامرئی که زندگی انسان را مختل کرده اند، بوده است و ناگزیر آدابی را برگزیده است.
چشم روشنی یکی از مراحل تولد نوزادان است پس از تولد نوزاد در زمان قدیم رسم بر آن بود که ابتدا یک غربال (گویش محلی کمو) در جلو خانه پدر و مادر نوزاد آویزان می کردند و اندکی پس از تولد نوزاد، یعنی بعد از گفتن اذان و اقامه توسط مامای محلی یا موذن یا بزرگترها در گوش چپ و راست نوزاد، سرشب برای نوزاد شب نشینی می گرفتند به کسانی که تا صبح بیدار بودند علاوه بر صرف آجیل و تنقلات شبانه مقداری آجیل به صورت پاداش داده می شد، و این سه شب را با انجام دادن انواع بازی ها (از قبیل شاه و دزد) خواندن سرود و شعرهای محلی و بیان قصه و نقل تاریخ زندگی گذشتگان و بزرگان محل تا صبح سپری می کردند.
آداب و رسوم شب شیشه هنگام تولد نوزاد
یکی از آداب و رسومی که از قدیم الایام در شهر زرند مرسوم بوده است گرفتن شب شیشه هنگام تولد فرزند است که در شب ششم بعد از تولد انجام می گیرد که البته در گذشته ها این رسم خیلی پرشورتر و بانشاط تر برگزار می شد.
ابتدادر شب ششم تولد، نوزاد را در یک سینی می خواباندند و همچنین مقداری روغن روی یک تکه نان به همراه یک شیشه بالای پشت بام منزل می گذاشتند و در این مراسم تمامی اقوام و خویشان را دعوت کرده و با میوه و شیرینی و آجیل و شام از میهمانان پذیرایی می کردند و اکثریت آشنایان شب را تا صبح بیدار می ماندند و بعضی ها خود را با شکستن تخمه و آجیل سرگرم می کردند گروهی از پیرمردها و جوانان نیز با اجرای نمایش و بازی و گفتن قصه و داستان به این شب نشاط و شادابی می بخشیدند و بازی مخصوصی که در این شب بیشتر مرسوم بود اینکه تعدادی به صورت دایره نزدیک هم می نشستند و یک نفر هم در وسط می نشست و با بهره گرفتن از یک کلاه نمدی که پیرمردها می پوشیدند بازی را شروع می کردند و می بایست افرادی که بصورت دایره ای نشسته اند کلاه را از زیر پاهای خود رد دهند تا نفر وسط آن را نگیرد و یا اینکه با کلاه به بدن یا سر نفر وسط ضربه بزنند. البته فلسفه خواباندن نوزاد در سینی و اینکه اطراف او مقداری ارزن می ریختند به گفته سالمندان این است که شیشه بیاید ارزن ها را بخورد و به بچه آسیبی نرساند یا اینکه گذاشن نان و روغن و یک شیشه آب در پشت بام به این عنوان که شیشه بیاید و نان روغن و آب را بخورد اما بچه را نبرد و بچه همیشه سالم و تندرست باشد. البته گرفتن شب شیشه هنوز هم مرسوم است و بعضی ها در همین شب نوزاد را عقیقه می کنند.
رسم های دیگر بعد از تولد نوزاد
- یکی از آداب و رسوم قدیم مردم شهر زرند بر پایی شب شیشه می باشد و تاکنون ادامه دارد ولی با تغییراتی، شب و روز ششم تولد نوزاد را جشن می گرفتند و آن را شب شیشه می نامیدند. غروب شب ششم مقداری نان را در روغن گوسفندی و آب و شکر مخلوط کرده (در گویش محلی چنگمال نام دارد) در بالای پشت بام برای شیشه (موجودی خرافاتی) می گذاشتند و اعتقاد داشتند که شیشه چنگمال را می خورد و به نوزاد صدمه نمی رساند. آنها معتقد بودند نوزاد روی زمین گذاشته نشود و روی آن پارچه قرمز رنگی می انداختند و تا صبح در آغوش بستگان قرار می گرفت. اگر می خواستند آن را روی زمین بگذارند می بایستی روی یک سینی مسی او را بخوابانند ولی در مقابل پنجره و شیشه نباشد زیرا شیشه که چال نامیده می شد ممکن بود از پشت شیشه یا پنجره به نوزاد به خصوص نوزاد پسر صدمه زده و او را بکشد، مهمان ها در این شب که تا صبح بیدار می مانند با تخمه و آجیل و شیرینی و چای و شام مفصل پذیرایی می شوند تا صبح روز ششم که دیگر خطر رفع می شد.
- هنگام تولد نوزاد به عنوان هدیه بعضی ها بشقاب سبزی می برند و بعضی ها هم اجناسی از قبیل عرقیجات، خیار و اگر کسی پولدار باشد مبلغی پول می برد.
- اگر نوزاد پسر بود تا هفت سال او را ختنه نمی کردند و حتی بعضی ها را تاسن پانزده سالگی ختنه نمی کردند ولی بعد از ختنه کردن مراسم جشن بسیار باشکوهی می گرفتند و ساز و آواز به راه می انداختند.
- رسم بود که زیره، بابونه و میتخم را در روغن حیوانی سرخ کرده و با شکر و آب مخلوط می کردند و وقتی مادر نوزاد بعد از ده روز که از زایمانش می گذشت به حمام می رفت و از حمام برمی گشت و این معجون را می خورد و می گفتند که بسیار مفید است.
- نوزاد را در همان لحظه تولد شستشو می دادند و در گوش راست او اذان و در گوش چپ او اقامه می گفتند و کام او را با تربت کربلا برمی داشتند.
- اگر زنی موقع وضع حملش به راحتی وضع حمل نمی کرد یک نفر پشت بام می رفت و اذان می گفت.
آداب ازدواج
- مراسم عروسی : دو روز قبل از عروسی چند نفر داوطلب می رفتند بیابان و هیزم می آورند و انها چند الاغ را با خود به بیابان برده و دُربون (هیزم) می کندند و می آورند خانه داماد برای پخت نان و غذا، پدر داماد به آن هایی که هیزم می آوردند پیراهن و کله قندی هدیه می داد. روز قبل عروسی نان می پختند و خانواده داماد به زن ها و آشپزها روسری (چارقد) هدیه می دادند. روز عروسی ابتدا مردان داماد را به حمام برده و در جلوی در حمام با زدن دایره (تمبک) و تار و با رقصیدن منتظر داماد می ماندند تا از حمام بیرون آید داماد و عروس حنا می بستند یعنی کف دست ها و موی سر را حنا می کردند. وقتی داماد از حمام بیرون می آمد از جلوی حمام تا خانه داماد مردم با رقص و چوب بازی داماد را همراهی می کردند و دلاک آیینه جلوی داماد می گرفت هنگام ورود به خانه خانواده دلاک آیینه قرآن و بویی (اسپند) خوش کرده و داماد از زیر قرآن عبور کرده با بوسیدن قران و خوردن لیوان شربت و گذاشتن مبلغی پول در سینی به عنوان هدیه وارد خانه می شد. همراهان داماد که از زیر قرآن عبور می کردند هدیه ای در سینی می انداختند این هدیه ها برای دلاک و خانواده او بود. بعد نوبت عروس خانم بود که به حمام برود. تشریفات بردن عروس به حمام مانند داماد بود منتهی وقتی عروس می خواست از حمام به خانه داماد بیاید داماد خود به استقبال عروس می رفت عروس وقتی به خانه داماد می رسید می ایستاد و پاانداز می خواست. داماد و پدر و مادر و بستگان درجه یک داماد می آمدند و پاانداز می دادند. آن موقع پاانداز بیشتر نقدی بود یا یک میش و یا بره و یا یک قوچ و یا یک نری و … بود. پس از مراسم حمام مراسم عقد برگزار می شد و بعد از مراسم عقد و خواندن خطبه عقد توسط عاقد، خانمی که آرایشگری بلد بود، عروس را در حضور همه خانم ها آرایش می کرد. مردان هم بیکار نمی‌نشستند و با زدن دایره و تار و رقصیدن و پای کوبی کردن به شادی می پرداختند. لوطی ای که لباس زنانه می پوشید در بین مردان می رقصید و با در دست گرفتن کلاه در مقابل افراد ثروتمند و بزرگان فامیل برای خود هدیه جمع می کرد. پس از صرف شام عروس و داماد را در حجله می کردند در این هنگام اعتقاد داشتند یکی از بستگان عروس باید پشت در اتاق عروس و داماد نگهبانی دهد. شاید بدین منظور بوده که دشمنی بر آن ها تعرض نکند. صبح روز بعد تمام اقوام داماد و عروس و دعوت شدگان برای عرض تبریک و دادن هدیه به عروس و داماد به دیدن آنها می رفتند. در این بین عروس و داماد روی تشک در کنار هم می نشینند. جشن و شادی همچنان برقرار بوده و ظهر نیز از طرف خانواده عروس پذیرایی شیرینی و نهار به عمل می آمد. پس از صرف نهار مراسم به اتمام می رسید و شب بعد از عروسی، عروس و داماد به پاگشا خانواده عروس و بعد داماد و بقیه فامیل دعوت می شدند. این برنامه پاگشا ممکن بود بیش از یک ماه طول بکشد.
- گاهی می شد تا هنگام عروسی، عروس و داماد یکدیگر را نمی دیدند و فقط شب عروسی یکدیگر را می دیدند.
- هنگام خواستگاری مقداری قند، روسری، چادر و … را در سینی می گذاشتند و روی سر می‌بردند و آنها را به خانه عروس می آوردند.
- عروس شب خواستگاری برابر انظار عمومی نمی آمد و در اتاق پنهان بود تا سه روز این عمل تکرار می شد.
- سه روز بعد از عروسی جهاز عروس را با مراسمی خاص به خانه داماد می بردند.
- جهاز عروس شامل صندوق چوبی بود که تمامی وسایل داخل آن سفره آرایی، هفت کیلو مس، رختخواب، آفتابه مس و …
- در روز سوم (سه روز بعد از عروسی) جشن می گرفتند و عروس را به حمام می بردند و نهار می دادند.
- در قدیم مهریه بسیار کم بود مثلاً: شش کیلو مس یا تعدادی گوسفند که شامل دو یا سه راس می شد یا رختخواب و یا فرش.
آداب مرگ
مرگ از مسائلی است که دو جنبه سنت و شرع را هر دو در بردارد مسائل شرعی آن مانند کفن، دفن، نماز میت در اکثر مناطق اسلامی مشابه است. وقتی که مسائل شرعی مرده را انجام دادند و آن را به خاک سپردند و قبل از آنکه مرده را به سوی قبرستان ببرند بر روی یک سینی قند و خرما، یک عدد نان، شمع و یک سفره بر روی آن می اندازند که انرا به عنوان پیش راهی مرده محسوب می کنند و در قدیم و امروز رسم بر این است که بعد از مراسم خاکسپاری به خانه صاحب عزا می روند و بعد از آن به خانه های خود می روند و گوسفندی را که جلوی مرده می کشند شب اول غذایی درست می کنند که به ان شام گور می گویند. که نزدیکان و آشنایان از آن می خورند و روز اول پیش از طلوع آفتاب فرزند ارشد خانواده پیش از طلوع آفتاب با یک دسته گل و شیشه گلاب به قبرستان برای سلام دادن خاک می رود و شیشه گلاب را می شکند و دسته گل را روی خاک گذاشته و سلام می دهد و برمی گردد. روز سوم که روز ختم «پرسه» نامیده می‌شود به نزدیکترین مسجد محله می روند و مراسم پرسه را ختم می کنند و پس از هفت روز مراسم هفتم می گیرند که بعد از ظهر به سر مزار متوفی رفته و بعد برای قرائت فاتحه و صرف عصرانه به خانه آن مرحوم برمی گردند و تا چهل روز محاسن خود را اصلاح نمی کنند و لباس مشکی دارند و مراسم چهلم هم به همان گونه مراسم هفتم برگزار می شود و هر پنج شنبه تا سالگرد متوفی به سر مزار آن می روند و در اعیاد به خانه آن مرحوم می روند و بازماندگان را تسلی می دهند و یکی از اقوام لباس رنگی گرفته و برای درآوردن لباس مشکی بازماندگان به خانه آن مرحوم می روند و مراسم سالگرد پس از یک سال برگزار می کنند همانند مراسم هفتم و چهلم می باشد. در زرند علاوه بر مراسم های فوق رسوم دیگری هم دارند که عبارت از:
- وقتی کسی به حال احتضار می افتاد بالای سرش سوره یس می خواندند و او را پا به قبله می کردند و چندین نفر دور او را می گرفتند و اگر جان کندن او سخت بود مقداری زعفران به او می دادند و اگر باز سخت جان می داد موادی را از روده گوسفند درست می کردند تا دچار تلخی جان کندن نشود و وقتی هم جان می داد یک نفر بالای پشت بام می رفت و صلاه (کلماتی شبیه اذان است) می گفت و به همگان خبر می داد که فلانی از دنیا رفته است و بعد همه جمع می‌شدند تا در تشییع جنازه شرکت کنند. صاحب عزا هم به مدت ۷ روز مراسم ختم می گرفت و به همسایگان غذا می داد.
- وقتی مرده را از خانه بیرون می بردند سر جایش، سنگی می گذاشتند به عنوان سنگینی که عقیده داشتند دیگر کسی پشت سر او نرود و به اصطلاح نمیرد.
- خمیر آماده می کردند و داخل این خمیرها شمع می گذاشتند و جلوی جنازه حرکت می‌دادند و در پایان خمیرها را به غسال می دادند و بعد مقداری خرما و قند هم جلوی جنازه حرکت می دادند و آنها را هم به غسال می دادند.

.۰۰۰

۱٫۲۲۸۱۳

۱٫۰۵۷۶

۱٫۳۹۸۶

قیمت

۹٫۱۳۱

۶۳

.۰۰۰

.۹۶۰۹۴

.۷۵۰۶

۱٫۱۷۱۲

نام ونشان تجاری

۷٫۳۳۷

۶۳

.۰۰۰

.۸۳۸۵۴

.۶۱۰۲

۱٫۰۶۶۹

با توجه به سطح معنی داری که کوچکتر از۰۵/۰است میتوان بیان داشت اختلاف میانگینها در سطح ۹۵درصد معنیداراست یعنی کیفیت ،خدمات پس ازفروش،قیمت و نام و نشان تجاری بر رفتار خرید موثر است.
برای تحلیل پرسشنامه ی دوم که شامل ۴۹ سوال بود از روش ای اچ پی استفاده شد.در نمودارهای زیر جواب پاسخ دهنده ها به دو متغیر موجود در طیف پرسشنامه ی دوم به تصویر کشیده شده است.

(( اینجا فقط تکه ای از متن درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. ))

نمودار ۴-۴ دو سر طیف خدمات پس از فروش و کیفیت را در پرسشنامه بیان میکند و ترجیح مشتریان بین این دو عامل را با اعداد ۱ تا ۹ نشان می دهد.کیفیت در سمت راست و خدمات در سمت چپ قرار دارد و عدد ۱ به معنی ترجیح یکسان است.

نمودار ۴-۴ مقایسه کیفیت و خدمات پس از فروش

نمودار ۴-۵ مقایسه ی دو عامل کیفیت و قیمت را در پرسشنامه نشان می دهد.در پرسشنامه کیفیت در سمت راست و قیمت در سمت چپ قرار دارد و میزان ارجحیت پاسخ دهندگان با اعداد ۱ تا ۹ سنجیده می شود و عدد یک به معنای ترجیح برابر است.

نمودار ۴-۵ مقایسه عامل کیفیت و قیمت

نمودار ۴-۶مقایسه ی دو عامل کیفیت و برند را در پرسشنامه نشان می دهد.در پرسشنامه کیفیت در سمت راست و برند در سمت چپ قرار دارد.میزان ارجحیت با اعداد یک تا ۹ سنجیده می شود.عدد یک ترجیح برابر را نشان می دهد.

نمودار ۴-۶ مقایسه عامل کیفیت و برند

نمودار ۴-۷ مقایسه ی دو عامل خدمات پس از فروش و قیمت را نشان میدهد.در پرسشنامه خدمات پس از فروش در سمت راست و قیمت در سمت چپ قرار دارد.میزان ارجحیت با اعداد ۱ تا ۹ سنجیده می شود و عدد ۱ ارجحیت برابر را نشان می دهد.

نمودار ۴-۷ مقایسه عامل خدمات پس از فروش و قیمت

نمودار ۴-۸ مقایسه ی دو عامل خدمات پس از فروش و برند را در پرسشنامه نشان می دهد.میزان ارجحیت پاسخ دهنده ها با اعداد ۱ تا ۹ سنجیده شده و عدد یک به معنای ترجیح برابر است.

نمودار ۴-۸ مقایسه عامل خدمات پس از فروش و برند

نمودار ۴-۹ مقایسه ی عامل قیمت و برند را در پرسشنامه نشان میدهد.میزان ارجحیت پاسخ دهنده ها با اعداد ۱ تا ۹ نشان داده شده و عدد ۱ به معنای ترجیح برابر است.

نمودار ۴-۹ مقایسه عامل قیمت و برند

در این تحقیق به منظور تجزیه و تحلیل داده های ماتریس و اولویت بندی عوامل کیفیت، قیمت، خدمات پس از فروش و برند در تصمیم گیری خریداران از نرم افزار اکسپرت چویس استفاده شده است. این نرم افزار جهت تحلیل مسائل تصمیم گیری چندمعیاره با بهره گرفتن از تکنیک فرایند سلسله مراتبی طراحی شده است و مورد حمایت پروفسور ساعتی، بنیانگذار روش فرایند تحلیل سلسله مراتبی می باشد.

جدول ۴-۴ ماتریس مقایسه زوجی عوامل موثر در تصمیم گیری خرید دستگاه گلوکومتر

در این پژوهش از روش تحقیق توصیفی استفاده شده است. بنا به تعریف تحقیق توصیفی، شامل مجموعه روشهایی است که هدف آنها توصیف کردن شرایط یا پدیده‌های مورد بررسی است؛ اجرای تحقیق توصیفی می‌تواند صرفا برای شناخت بیشتر شرایط موجود یا یاری دادن به فرایند تصمیم‌گیری باشد؛ بیشتر تحقیقات علوم رفتاری را می‌توان در زمره تحقیق توصیفی به شمار آورد ( سرمد ۱۳۷۶: ص ۸۱).

( اینجا فقط تکه ای از متن فایل پایان نامه درج شده است. برای خرید متن کامل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. )

تحقیق توصیفی به بخشهای مختلف دسته بندی می‌گردد. پژوهش حاضر در دسته تحقیق پیمایشی قرار می‌گیرد که روشی در تحقیق اجتماعی و فراتر از یک تکنیک خاص در گردآوری اطلاعات است . هر چند عمدتاً در آن از پرسشنامه استفاده می‌شود ولی فنون دیگری از قبیل مصاحبه ساختمند، تحلیل محتوا و … هم به کار می‌روند ( خاکی ۱۳۷۸: ص ۲۱۲ ).
۳-۳. روشها و ابزار گردآوری اطلاعات
با توجه به نوع اطلاعات لازم در انجام این تحقیق از ابزارهای متنوع شامل بررسی اسناد و مدارک موجود ( روش کتابخانه‌ای) و بررسی میدانی با بهره گرفتن از پرسشنامه برای جمع‌ آوری اطلاعات استفاده شده است.
۳-۳-۱. روش بررسی اسناد و مدارک
از این روش برای جمع‌ آوری اطلاعات در زمینه ادبیات و سوابق موضوع تحقیق استفاده شده است . به این معنی که برای نگارش مبانی تئوری و جمع‌ آوری سوابق تحقیق از روش کتابخانه‌ای استفاده شده است.علاوه بر این از طریق بررسی اسناد و مدارک دانشکده مدیریت دانشگاه تهران اطلاعاتی در مورد تعدادکارکنان، ویژگیها و خصوصیات کارکنان از ابعاد مختلف ( از جمله سطح تحصیلات ، جنس ، سن ) جمع آوری گردیده است.
۳-۳-۲.روش میدانی
به منظور بررسی اثرات جوسازمانی بر رفتار شهروندی سازمانی در دانشکده مدیریت دانشگاه تهران از دو پرسشنامه شامل پرسشنامه استاندارد سنجش جو سازمانی هالپین و کرافت(۱۹۹۵) و همچنین از پرسشنامه استاندارد ۱۶ سوالی لی و آلن(۲۰۰۲) سنجش رفتار شهروندی سازمانی استفاده شده است.
۳-۴.مقیاسهای اندازه‌گیری متغیرها
اندازه‌گیری متغیرها در چارچوب نظری تحقیق، بخش لاینفکی از پژوهش و جنبه مهمی از طرح پژوهش است و تا زمانی که متغیرها به راه های مختلفی اندازه‌گیری نشوند قادر نخواهیم بود فرضیه‌هایمان را بیازماییم و برای مسائل پیچیده پژوهش پاسخی بیابیم .مقیاس مورد نظر در این تحقیق مقیاس فاصله‌ای است.
۳- ۵. مقیاس اندازه‌گیری نگرشها
مقیاسهایی که معمولاً در تحقیقات مدیریت استفاده می شوند، به طور کلی می توانند به مقیاسهای درجه‌بندی و نگرشی طبقه‌بندی شوند. مقیاس درجه‌بندی ترسیمی و درجه‌بندی طبقه‌ای از مقیاسهای درجه‌بندی متداول است و مقیاس لیکرت و مقیاسهای تفاوت معنایی از مقیاسهای نگرشی هستند که معمولا بیشتر استفاده می شوند. براساس مطالب گفته شده مقیاسی که در این تحقیق به کار برده می‌شود، مقیاس لیکرت است.
۳-۶ طرح تحقیق
۳-۶-۱ هدف مطالعه
بررسی‌ها می‌توانند، ماهیتاً اکتشافی یا توصیفی باشند و یا به قصد آزمون فرضیه‌ها انجام گیرند. در تحقیق حاضر، هدف مطالعه، آزمون فرضیه‌ها بوده است. مطالعه ای که متضمن آزمون فرضیه‌هاست، معمولا تلاش می‌کند تا ماهیت روابطی خاص را تبیین کند یا تفاوتهای بین گروه‌ها یا استقلال دو عامل یا بیشتر را در یک وضعیت تبیین کند. آزمون فرضیه‌ها به درک بیشتری از روابطی که بین متغیرها وجود دارد کمک می‌کند. آزمون فرضیه‌ها همچنین می تواند روابط علت و معلولی را نشان دهد (همان، ص ۱۹۴ ).
۳-۶-۲ نوع مطالعه
نوع مطالعه انجام گرفته در خصوص تحلیل رابطه جوسازمانی و رفتار شهروندی سازمانی در دانشکده مدیریت دانشگاه تهران ، توصیفی – پیمایشی است.در این گونه از تحقیقات محقق مساله تحقیق را در قالب پرسشنامه طرح ریزی نموده و از پاسخگویان برای جمع آوری داده ها استفاده می نماید(Neuman,2005).
۳-۶-۳ افق زمانی: بررسی مقطعی در برابر بررسی دوره‌ای بررسی مقطعی نوعی بررسی است که در آن داده‌های اطلاعاتی یکباره در طی یک دوره چند روزه یا چند هفته یا چند ماه به منظور پاسخ به پرسش یک پژوهش جمع‌ آوری می‌شود.چنین بررسی هایی ، بررسی های مقطعی نامیده می شوند.
در برخی از موارد، محقق ممکن است بخواهد افراد یا پدیده‌ها را در چندین برهه زمانی به منظور پاسخ به یک پرسش پژوهشی مورد بررسی قرار دهد. چنین بررسی‌هایی، بررسی‌های دوره‌ای نامیده می‌شوند. یعنی برای پاسخ به سؤال تحقیق داده‌ها در مورد متغیر وابسته باید در چند برهه از زمان جمع‌ آوری شوند(همان، ص ۲۱۸ ).
تحقیق حاضر از نوع بررسی مقطعی است که جمع آوری داده های آن در مقطع زمانی آبان و آذر ۱۳۹۲ انجام گرفته است.
۳-۶-۴ جامعه و نمونه آماری مورد پژوهش :
در هر بررسی آماری، جامعه، گردآوری عناصری است که می‌خواهیم درباره آن استنباطی به عمل آوریم و نمونه بخشی از جامعه تحت بررسی است که با روشی از پیش تعیین شده انتخاب می‌شود به قسمی که می توان از این بخش، با توجه به روش انتخاب، استنباطهایی درباره کل جامعه انجام داد ( عمیدی، ۱۳۷۸: ص ۱۰).
جامعه آماری: جامعه به کل گروه افراد، دیدارها و پدیده‌های مورد علاقه محقق که قصد بررسی آنها را دارد، اشاره دارد ( دانائی فرد و دیگران، ۱۳۸۳، ص ۳۹۱).
جامعه آماری تحقیق حاضر اعضای هیأت علمی و کارکنان دانشکده مدیریت دانشگاه تهران هستند که در ابتدای فصل چهارم آمار توصیفی مربوط به آنها آورده شده است.
۳-۶-۵ حجم نمونه آماری

براساس جدول مورگان (۱۹۷۸) برای ۱۳۰ نفر جامعه آماری( N) که ۶۹ نفر از آنها اعضای هیات علمی و ۶۱ نفر از آنها کارمندان دانشکده بودند، تعداد ۹۷ نفرحجم نمونه ( S) انتخاب شدند(۶۹ نفر اعضای هیئت علمی و ۲۸ نفر از کارمندان دانشگاه ). به دلیل اینکه ممکن بود برخی پرسشنامه ها بازگردانده نشود، تعداد ۱۱۰ پرسشنامه توزیع و با جمع آوری ۹۷ پرسشنامه(رسیدن به تعداد مورد نظر) فرایند جمع آوری پرسشنامه ها قطع گردید.
۳- ۶- ۶ روشها و فنون آماری مورد استفاده برای تجزیه وتحلیل مشاهدات
جهت تجزیه و تحلیل داده ها و بررسی مشخصات دموگرافیک جامعه آماری از آمار توصیفی ( توزیع فراوانی، میانگین، انحراف معیاراستاندارد و… ) و جهت بررسی فرضیات اصلی و فرعی تحقیق از روش همبستگی پیرسون، به کمک نرم افزار آماری SPSS نسخه ۱۸ استفاده شده است
۳-۷. روایی و پایایی
۳-۷-۱. روایی ^[۱۱۶]پرسشنامه:
در هر تحقیق باید برازش اندازه ها به نحوی ارزیابی شود. بدان معنا که باید به گونه ای منطقی اطمینان یابیم ابزارهایی را که در پژوهش خود به کار می گیریم واقعاً متغیرهای مورد نظر را اندازه می گیرند و تا سر حد امکان خوب اندازه می گیرند.
دو معیاری که برای آزمودن برازش اندازه ها به کار می آیند عبارت اند از روایی و اعتبار. روایی تعیین می کند ابزار تهیه شده تا چه حد مفهوم خاص مورد نظر را اندازه می گیرد و اعتبار معین می کند یک ابزار اندازه گیری تا چه میزان سازگاری مفهوم مورد نظر را اندازه می گیرد. به بیان دیگر، روایی به ما می گوید که آیا مفهوم واقعی را اندازه می گیریم و اعتبار با پایداری و سازگاری اندازه گیری سرو کار دارد (سکاران،۱۳۸۰، ص ۲۲۳-۲۲۲) .
روایی هر دو پرسشنامه تحقیق حاضر به کمک استاد راهنما مورد تایید قرار گرفت و پس از آن این پرسشنامه ها در میان ۳۰ نفر از اعضای جامعه آماری توزیع شد.
۳-۷-۲ آزمون پایایی پژوهش:
داده های پرسشنامه پس از توزیع در بین جامعه آماری و وارد نمودن اطلاعات آن در نرم افزارSPSS ضریب پایایی (آلفای کرونباخ) محاسبه گردید. فرمول محاسبه آلفای کرونباخ به شرح زیر است.
k = تعداد سؤالات

= مجموع واریانس سؤالات
= واریانس نمره های خام آزمودنیها (پاشا شریفی و شریفی، ۱۳۸۳،ص ۲۴۴)
در تحقیقات علمی پرسشنامهای، اعتبارهای کمتر از ۶/۰، معمولاً ضعیف تلقی می شود، دامنه ۷/۰ قابل قبول و بیش از ۸/۰ خوب تلقی میشود. البته هر چه ضریب اعتبار به عدد یک نزدیکتر شود بهتر است (سکاران، ۱۳۸۰،ص ۳۸۵) . در تحقیق مورد نظر به کمک روش آلفای کرونباخ برای پرسشنامه جو سازمانی استاندارد هالپین و کرافت(۱۹۹۵) با ۳۲ سوال ، مقدار ضریب آلفای کرونباخ ۹۱۶/۰ و برای پرسشنامه ۱۶ رفتار شهروندی سازمانی سوالی لی و آلن(۲۰۰۲) مقدار آلفای کرونباخ ۹۴۶/۰ بدست آمد که نشان دهنده اعتبار قابل قبول و بــالای پرسشنامه ها می باشد. (جداول ۳-۱ الی ۳-۲).
جدول۳-۱: مقدارضریب آلفای کرونباخ پرسشنامه جو سازمانی

علاوه بر اقسام دادرسی فوق الذکر می توان دادرسی مالیاتی را از حیث اینکه مرجع رسیدگی کننده به اختلافات مالیاتی وابسته به اداره مالیاتی و جزئی از آن است یا خیر به دو قسم درون سازمانی و برون سازمانی تفکیک نمود که در ادامه به آن می پردازیم.
۱- دادرسی درون سازمانی:
این نوع دادرسی ناظر به مواردی است که مرجع رسیدگی کننده به اختلافات مالیاتی از مراجع وابسته به اداره امور مالیاتی و یا جزئی از آن می باشد؛ بعبارت دیگر انواع دادرسی اداری که توسط ممیز کل که خود جزئی از اداره مالیات می باشد صورت می گیرد و نیز دادرسی شبه قضایی که توسط هیأتهای حل اختلاف اعم از بدوی و تجدید نظر و نیز شورای عالی مالیاتی صورت می پذیرد در زمره دادرسی درون سازمانی جای می گیرد. همانطور که پیشتر گفته شد در دادرسی درون سازمانی مراجع رسیدگی کننده به اختلافات مالیاتی از اجزای اداره امور مالیاتی بوده و از این جهت که مراجع مزبور از کلیه قوانین و مقررات مربوط به اداره مالیات آگاهی دارند لذا این نوع دادرسی با دقت و توجه بیشتری صورت می گیرد و نسبت به دادرسی برون سازمانی دارای مزیت بیشتری است. کلیه رسیدگی های مالیاتی که توسط کمیسیون های تشخیص اعم از ممیز کل و مدیر کل، هیأتهای حل اختلاف مالیاتی، شورای عالی مالیاتی و سایر کمیسیون های مالیاتی صورت می گیرد در زمره دادرسی درون سازمانی جای می گیرد.
۲- دادرسی برون سازمانی:
این نوع دادرسی در صلاحیت دیوان عدالت اداری می باشد به موجب اصل ۱۷۳ قانون اساسی به منظور رسیدگی به شکایات و اعتراضات و تظلمات مردم نسبت به اقدامات مأمورین یا واحدها یا آئین نامه های دولتی و احقاق حقوق آنها دیوانی به نام دیوان عدالت اداری زیر نظر رئیس قوه قضائیه تاسیس می گردد که حدود اختیارات و نحوه عمل این دیوان را قانون معین می کند. دیوان عدالت اداری بعنوان مرجع قضایی بر عملکرد دستگاه های اجرائی نظارت دارد. این دیوان که عالیترین مرجع اداری نیز محسوب می شود به موجب بند ۲ ماده ۱۱ قانون دیوان عدالت اداری رسیدگی به اعتراضات و شکایت از آراء و تصمیمات قطعی هیأتهای رسیدگی به تخلفات اداری، هیاتهای بازرسی، کمیسیون هایی مثل کمیسیون های مالیاتی و هیأت حل اختلاف کارگر و کارفرما، کمیسیون ماده ۱۰۰ شهرداری، کمیسیون ماده ۵۶ قانون حفاظت و بهره برداری از جنگلها و مراتع منحصرا از حیث نقض قوانین و مقررات یا مخالفت با آنها را بعهده دارد؛ همانطور که نص مزبور تصریح دارد شکایت ازآراء منحصرا می بایست ازحیث نقض قوانین و مقررات یا مخالفت با آنها باشد بنابراین دیوان عدالت اداری همان شأنی را در این خصوص دارد که دیوان عالی کشور در مقام رسیدگی به درخواست فرجام نسبت به آرای قابل فرجام و فرجام خواسته محاکم دارد در نتیجه هر دو مرجع پس از نقض رأی مورد شکایت از رسیدگی ماهوی که خارج از شأن آنها است ممنوع می باشند.

(( اینجا فقط تکه ای از متن درج شده است. برای خرید متن کامل فایل پایان نامه با فرمت ورد می توانید به سایت feko.ir مراجعه نمایید و کلمه کلیدی مورد نظرتان را جستجو نمایید. ))

بنابراین با توجه به اختیارات قانونی که برای دیوان عدالت اداری در مورد رسیدگی به شکایات مالیاتی در قانون تأسیس دیوان مذکور پیش بینی شده است مؤدیان مالیاتی می توانند از آراء هیأتهای حل اختلاف مالیاتی به دیوان عدالت اداری شکایت و دادخواهی نمایند در این صورت دیوان عدالت اداری با رعایت تشریفات قانونی مربوط به خود و با توجه به مقررات مالیاتی به شکایت واصله رسیدگی و در صورتیکه آن را وارد تشخیص دهد نسبت به نقض اوراق مستند مطالبه مالیات اعم از برگ تشخیص یا رٲی هیأت حل اختلاف حسب مورد تصمیم مقتضی اتخاذ خواهد نمود و در صورتیکه شکایت را وارد تشخیص ندهد آن را رد می کند که رأی صادره از شعبه دیوان در این مرحله رأی بدوی محسوب می شود و از طرف مؤدی و همچنین مرجع مالیاتی ذیربط در مهلت معین قابل واخواهی می باشد. به هرحال اگر شکایت وارد تشخیص داده شود پرونده امر به هیأت حل اختلاف مالیاتی احاله می شود و در این حالت به موجب قسمت اخیر ماده ۲۵۷ قانون مالیات های مستقیم هیأت حل اختلاف باید با رعایت نظر دیوان عدالت اداری نسبت به مورد اختلاف رسیدگی و رأی مقتضی صادر نماید.
در صورت انقضای مهلت اعتراض و متعاقب آن صدور برگ قطعی مالیات به نظر می رسد طبق بند ۲ ماده ۱۱ قانون دیوان عدالت اداری دیوان صلاحیت رسیدگی به برگ قطعی را نیز دارد زیرا صدور برگ قطعی از جمله اقدامات و تصمیمات واحد دولتی است که مستقیما قابل طرح در دیوان عدالت اداری می باشد. البته باید متذکر شد که شکایت مالیاتی مؤسسات و شرکتهای دولتی از آرای هیأتهای حل اختلاف مالیاتی قابل رسیدگی در دیوان عدالت اداری نمی باشد بلکه صرفا شکایت مردم از آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی قابل رسیدگی در دیوان عدالت اداری است.اگرچه دیوان عدالت اداری مرجع ابطال بخشنامه های خلاف قانون است ولی این امر مستلزم شکایت است و چه بسا بخشنامه هایی که مخالف با نص قانون است ولی چون شکایتی نسبت به آن نمی شود جنبه اجرایی یافته و از آنجا که مأموران مالیاتی افراد مستقل مانند قضات نیستند که بتوانند از بخشنامه و آئین نامه خلاف قانون به تشخیص خود تبعیت نکنند بنابراین ممکن است به قانون عمل نشود ولی بخشنامه ای که مطابق با سلیقه و فکر و استنباط قانون است اجرا گردد و نظارتی هم بر بخشنامه های مالیاتی از طرف مرجع بالاتر وجود ندارد و حتی اگربخشنامه ای از طرف دیوان عدالت اداری باطل شود و نسبت به غیر از شاکی بخشنامه اجرا گردد به نظر می رسد نظارتی بر آن نباشد.^[۳۳]
مبحث چهارم- بررسی مراجع صلاحیتدار در حل و فصل اختلافات مالیاتی
اهمیت مراجع حل و فصل اختلاف مالیاتی امروزه بر کسی پوشیده نیست و این مراجع دارای مقام و موقعیت خاصی می باشند؛ نظر به اینکه مرحله حل اختلاف و دادرسی در مراجع صلاحیتدار آخرین مرحله در تعیین مالیات است و اگر در سایر مراحل اشتباهی رخ داده باشد یعنی نسبت به مؤدی ظلم شده باشد یا حقوق دولت تفریط شده باشد ممکن است در این مرحله نهایی اشتباهی مرتفع و مالیات قانونی تشخیص داده شود و پس از قطعی شدن مالیات در این مرحله برای هیچ یک از طرفین وسیله ای برای اصلاح میزان مالیات موجود نباشد لذا این مراجع از اهمیت خاصی برخوردار است و از طرفی به علت پیچیدگی قوانین مالیاتی، مأمورین مالیاتی و مؤدیان در اجرای قوانین مزبور با اختلاف نظرات زیادی مواجه می شوند و باید مرجع صلاحیتداری برای حل و فصل این مشکلات و اختلاف نظرات وجود داشته باشد و این مرجع همان مرجع حل اختلاف بین مؤدی و اداره مالیات است.
باتوجه به مطالب فوق قوانین موضوعه جمهوری اسلامی ایران بویژه قانون مالیاتهای مستقیم مراجع مختلفی را برای رسیدگی به اختلافات مالیاتی پیش بینی نموده است که بعضی از این مراجع بدوی و برخی دیگر تجدیدنظر می باشند؛ تعدادی از آنها صلاحیت رسیدگی ماهوی دارند یعنی مراجع مذکور با ورود به اصل موضوع به ماهیت اختلاف رسیدگی و رأی مقتضی صادر می کنند و تعدادی دیگر صرفا از لحاظ شکلی دارای صلاحیت هستند بدین معنی که بدون ورود به ماهیت امر و چگونگی صدور حکم فقط از نظر رعایت تشریفات و کامل بودن رسیدگی های قانونی و مطابقت با قوانین و مقررات موضوعه به موضوع رسیدگی می نمایند و در صورت ابطال و نقض آرای صادره پرونده را به مرجع هم عرض دیگری ارجاع می دهند. مراجع ذی صلاح در حل و فصل اختلافات مالیاتی عبارتند از:
۱- هیات حل اختلاف مالیاتی بدوی
رسیدگی در این هیأت به صورت ماهوی صورت می گیرد و ناظر به موردی است که مؤدی مقدار مالیات تعیین شده از سوی مأمورین تشخیص مالیات( اداره امور مالیاتی فعلی) را نمی پذیرد در این صورت از تاریخ رؤیت برگ تشخیص ظرف مدت سی روز فرصت دارد به ممیز کل امور مالیاتی یا سرممیز با اختیارات ممیز کل مراجعه و موارد اعتراض خود را اعلام و اختلاف خود را با وی حل و فصل نماید و درصورتیکه مؤدی با ممیز کل به توافق نرسد پرونده به هیأت حل اختلاف مالیاتی بدوی ارجاع می شود که اعضای هیأت مرکب از سه نفر می باشند که شامل یک نفر نماینده سازمان امور مالیاتی و یک نفر قاضی اعم از شاغل یا بازنشسته و یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن یا جامعه حسابداران یا مجامع حرفهای یا تشکل های صنفی یا شورای اسلامی شهر به انتخاب مؤدی است؛ بنابراین اعضای هیأت مزبور از سه نفر تشکیل می شود که دو نفر آنها نماینده طرفین دعوا محسوب می شوند و نمی توان عنوان دادرس به آنها داد و فقط عضو سوم بی طرف پیش بینی شده است و علاوه بر آن داشتن تحصیلات حقوقی برای عضو سوم الزامی و در هیأت یک قاضی بیان شده است. ظاهرا قانونگذار با این برداشت که نمایندگان سازمان و مؤدی هر کدام به انحای مختلف به یکی از طرفین دعوا تمایل دارند و نماینده آنان محسوب می شوند وظیفه اصلی دادرسی را ضمن بهره گرفتن از تخصص دو عضو دیگر به عضو حقوقدان در ترکیب هیأت داده است درحالیکه به نظر می رسد فاکتور تأثیرگذار دیگر که صدور رأی را در تمام حالات تنها به نفع یک طرف دعوا (سازمان امور مالیاتی) متمایل می کند نادیده گرفته شده و آن هم گرفتن حق الزحمه همه اعضاء از سازمان امور مالیاتی کشور می باشد. متأسفانه این همان نقصی است که نظام دادرسی مالیاتی ایران تاکنون از داشتن آن مبرا نبوده است و اگر دریافت حق الزحمه از طرف نمایندگان مؤدی و سازمان امور مالیاتی را نیز از همان سازمان طرف دعوا متصور شویم به ماهیت لرزان و متزلزل دادرسی مالیاتی در ایران بیش از پیش واقف خواهیم شد. طبق ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم حق الزحمه اعضای هیأتهای حل اختلاف مالیاتی از محل اعتباری که در بودجه سازمان امور مالیاتی پیش بینی گردیده قابل پرداخت است. همچنین نحوه تشکیل جلسات هیأت نشان می دهد که قاضی بیشتر حالت مهمانی را دارد که به دعوت سازمان امور مالیاتی به محل سازمان آمده و داشتن همین احساس کافی است تا او را به همراهی با میزبان علاقمند نموده و اصل بی طرفی در قضاء را خدشه دار سازد؛ اینها در کنارعواملی همچون محل برپایی، مدیریت امور هیاتها ، عدم حضور برخی از اعضاء در جلسه و احساس تعلق نماینده سازمان امور مالیاتی به دستگاه مربوطه سلامت دادرسی را با ابهام روبرو می سازد. روندی را که اکنون در سازمان امور مالیاتی شاهد آن هستیم حاکی از این است که نمایندگان سازمان در ترکیب هیأت ها از کارمندان همان اداره کل انتخاب می شوند که هیأت در آن قرار دارد و چنین شخصی نمی تواند نسبت به دغدغه مدیر اداره درباره افت میزان وصولی بی اعتنا باشد زیرا که حقوق و مزایا و ترفیع و پاداش خود را از همان مدیر
می گیرد با توجه به ویژگی های فوق و طبق بررسی های بعمل آمده در اکثریت قریب به اتفاق پرونده هایی که اعضای هیاتها درباره آن به اتفاق نظر دست نیافته اند رأی اقلیت از آن نماینده اتحادیه و یا نماینده سازمان امور مالیاتی بوده است بنابراین می توان ادعا نمود که اهداف قانونگذار در مورد ایجاد هیأتهای حل اختلاف به درستی محقق نشده است و نیاز به اصلاح روش های دادرسی مالیاتی در ایران همچنان محسوس است. لازم به یادآوری است که وظیفه هیأتهای حل اختلاف مالیاتی منحصرا به رسیدگی به اعتراضات مؤدیان به اوراق تشخیص مالیات خلاصه نمی شود بلکه به موجب سایر مقررات قانون مالیاتهای مستقیم وظایف دیگری به هیأت های حل اختلاف مالیاتی محول شده است که عبارتند از:
۱- رسیدگی به اعتراض از اوراق تشخیص مالیات
۲- رسیدگی به شکایت از اقدامات اجرایی طبق مقررات ماده ۲۱۶ وتبصره های آن
۳- رسیدگی به اختلاف درموارد بروز اختلاف موقع تقاضای صدورگواهی انجام معامله طبق تبصره ۱ ماده ۱۸۷ قانون مالیاتهای مستقیم
۴- رسیدگی به اختلاف در مورد استرداد اضافه پرداختی مالیات طبق ماده ۲۴۳ قانون مزبور
۵- رسیدگی برای صدور تأئیدیه که ممکن است قبل یا بعد از مطالبه مالیات صورت بگیرد که شامل تأئید اصالت بدهی متوفی به وراث طبق تبصره ماده ۱۹ که علی القاعده باید قبل از مطالبه مالیات انجام شود، تائید غیر قابل وصول بودن مطالبات متوفی طبق ماده۲۲، تائید بدهی متوفی براساس اسناد و مدارک تازه ای که بعد از قطعیت مالیات بدست آمده و همچنین عدم تعلق دارایی به متوفی به موجب ماده ۳۷، تائید اینکه مالیات از غیر مؤدی مطالبه شده است طبق تبصره ماده۱۵۷.
۶- صدور قرار تامین اموال مؤدی قبل از صدور حکم قطعی در مواردیکه بیم تفریط اموال می رود طبق ماده ۱۶۱.
۷- تعیین ضریب مالیاتی در مواردیکه طبق قانون یا جدول ضرایبی برای موضوع مورد نظر تعیین نشده باشد طبق تبصره ماده ۱۵۴.
۲- هیأت حل اختلاف مالیاتی تجدید نظر
در اصلاحات قانون مالیاتهای مستقیم در سال۱۳۸۰ماده ۲۴۷ این قانون که مرجع حل اختلاف تجدید نظر را پیش بینی نموده بود حذف شد و اعتراض به آرای مالیاتی به صورت یک مرحله ای درآمد تا اینکه به موجب ماده واحده الحاق یک ماده بعنوان ماده ۲۴۷ به قانون مالیاتهای مستقیم و اصلاحات بعدی آن مصوب ۲۰/۲/۱۳۸۸ بار دیگر هیأت حل اختلاف تجدیدنظر گنجانده شد.
به موجب این ماده آرای هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی قطعی و لازم الاجراء است مگر اینکه ظرف مدت بیست روز از تاریخ ابلاغ رأی از طرف مأمورین مالیاتی مربوطه یا مؤدی مورد اعتراض کتبی قرار بگیرد که در این صورت پرونده جهت رسیدگی به هیأت حل اختلاف تجدیدنظر احاله خواهد شد که رأی این هیأت قطعی و لازم الاجراء است. اعضای هیأت مزبور از سه نفر که شامل نماینده سازمان امور مالیاتی، یک نفر قاضی اعم از شاغل یا بازنشسته و یک نفر نماینده اتاق بازرگانی است تشکیل می شود و آنها نباید قبلا نسبت به موضوع مطروحه اظهار نظر داشته یا رأی داده باشند و مؤدی مالیاتی مکلف است مقدار مالیات مورد قبول را پرداخت و نسبت به مازاد بر آن اعتراض خود را در مدت مقرر تسلیم دارد.اصولارسیدگی در هیأت به صورت حضوری است و مؤدی و نماینده او و نیز نماینده سازمان امور مالیاتی می توانند در جلسه حاضر شوند و عدم حضور آنها مانع صدور رأی نخواهد بود و در تصمیم گیری رأی اکثریت اعضاء مناط اعتبار می باشد.
۳- شورای عالی مالیاتی
طبق قانون شورای عالی مالیاتی مرکب از ۲۵ عضو شامل یک رئیس و هشت شعبه سه نفری می باشد که این اعضاء از بین اشخاص صاحب نظر و مطلع و مجرب در امور حقوقی، اقتصادی، مالی، حسابداری و حسابرسی که دارای حداقل مدرک کارشناسی یا معادل در رشته های مذکور می باشند به پیشنهاد رئیس کل سازمان امور مالیاتی انتخاب و به حکم وزیر امور اقتصادی و دارایی منصوب می شوند و نیز شرایط شش سال سابقه کار در مشاغل مالیاتی و استخدامی وزارت امور اقتصادی و دارایی یا واحد های تابعه برای پانزده نفراز اعضاء مقرر گردیده است؛ هریک از شعب یک رئیس و دو نفر عضو دارد که دوره عضویت اعضاء سه ساله می باشد و در این مدت قابل تغییر نیستند.
وظایف و اختیارات شورای عالی مالیاتی به شرح ذیل می باشد:
- تهیه آئین نامه ها و بخشنامه های مربوط به قانون مالیاتهای مستقیم ارجاعی از طرف وزیر امور اقتصادی و دارایی یا ضروری به نظر آن شورا
- بررسی و مطالعه به منظور پیشنهاد و اعلام نظر درخصوص اجرای قوانین و مقررات مالیاتی
- پیشنهاد اصلاح و تغییر قوانین و مقررات مالیاتی و یا حذف برخی از آنها به وزیر امور اقتصادی و دارایی و یا رئیس سازمان امور مالیاتی کشور
- رسیدگی به آرای قطعی هیأت های حل اختلاف مالیاتی به صورت شکلی؛ در این مورد شورای عالی مالیاتی دارای هشت شعبه می باشد که هر شعبه بصورت شکلی رسیدگی نموده و در صورت نقض رأی هیأت حل اختلاف مالیاتی، پرونده برای رسیدگی مجدد به هیأت حل اختلاف مالیاتی دیگری احاله خواهد شد و این هیأت باید در رسیدگی مجدد ضمن توجه به مقررات مربوطه نظر شعبه شورای عالی مالیاتی را رعایت نماید.
- صدور آرای وحدت رویه شورای عالی مالیاتی؛ هرگاه در شعب شورای عالی مالیاتی نسبت به موارد مشابه رویه های مختلفی اعمال شود در این صورت به پیشنهاد وزیر امور اقتصادی و دارایی یا رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور و یا رئیس شورای عالی مالیاتی جلسه شورا با حضور رئیس و رؤسای کلیه شعب تشکیل خواهد شد و موضوع مورد اختلاف مورد بررسی قرار گرفته و رأی هیأت عمومی با دوسوم اعضاء اتخاذ می گردد که این رأی برای کلیه شعب لازم الاتباع می باشد.عدم شفافیت در بیان دقیق شرایط اعضاء، نسبت تخصص ها در ترکیب اعضای شورا، عدم تناسب تخصص های مورد نیاز با تعداد اعضای شعب شورا، عباراتی چون سابقه کار در مشاغل مالیاتی، شرایط نصب رئیس، چگونگی اظهارنظر جمعی یا فردی در باب پرونده های ارجاعی،ضعف نظارتی بر هیأت هم عرض، مهلت اظهار نظر و اعتبار تصمیمات متخذه در شورا از جمله چالش هایی هستند که این مرجع مهم و تاثیر گذار در سیستم حقوقی و دادرسی مالیاتی با آن مواجه می باشد.
۴- هیأت مقرر در ماده ۲۵۱ مکرر قانون مالیاتهای مستقیم
این ماده در سال ۱۳۷۱ تصویب و از اول همان سال قابلیت اجرا یافته است. این مرجع رسیدگی به عنوان یکی از طرق فوق العاده شکایت ازآراء می باشد و در مورد مالیاتهای قطعی موضوع این قانون و نیز مالیاتهای غیرمستقیم که در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و به ادعای غیرعادلانه بودن مالیات مستند به مدارک و دلایل کافی از طرف مؤدی شکایت و تقاضای تجدید رسیدگی شود وزیر امور اقتصادی و دارایی می تواند در راستای عمل به این ماده پرونده امررا به هیأتی مرکب از سه نفر به انتخاب خود جهت رسیدگی ارجاع نماید که رأی این هیأت به اکثریت آراء قطعی و لازم الاجراء است؛ حکم این ماده نسبت به عملکرد سنوات ۱۳۶۸ تا تاریخ تصویب این اصلاحیه نیز جاری خواهد بود.طبق نص صریح ماده ۲۵۱ مکرر فقط تقاضای مؤدیانی قابل بررسی در هیأت مذکور می باشد که اولا غیرعادلانه بودن مالیات مستند به مدارک و دلایل کافی باشد و ثانیا پرونده ذیربط به علت انقضای مهلت اعتراض و یا سایر موارد در مرجع دیگری قابل طرح نباشد و ثالثا مالیات آنها قطعیت یافته باشد. طبیعتا آرای این هیات نیز قابل شکایت در دیوان عدالت اداری است.
درباره این ماده سه رویکرد مختلف وجود دارد که در اینجا به بررسی آن می پردازیم:
الف- رویکردی که طرفداران آن خواهان حذف ماده مذکور می باشند؛ این گروه بیان می دارند با وجود مراحل و مراجع متعدد برای رسیدگی و حل اختلاف در قانون اعم از ممیز کل، هیأت بدوی، هیأت تجدید نظر، شورای عالی مالیاتی، و دیوان عدالت اداری ضرورتی برای طرح مجدد پرونده و وجود هیأت موضوع ماده ۲۵۱ مکرر نمی باشد لذا این عده نظر به حذف این ماده دارند.
ب- رویکردی که به تمجید از این ماده پرداخته و آن را مفید می دانند که طرفداران آن ماده ۲۵۱ مکرر را از نظر موضوعیت دعوا که شامل مالیاتهای قطعی موضوع قانون مالیاتهای مستقیم و مالیاتهای غیرمستقیم است و نیز لزوم قطعیت مالیات، عدم قابلیت طرح در مراجع دیگر، ادعای غیرعادلانه بودن مالیات و وجود مدارک و دلایل کافی مفید فایده می دانند.
ج- رویکردی که طرفداران آن خواهان حذف ماده فوق نبوده اما انجام اصلاحاتی را در آن خواستارند که ایرادات و پیشنهادات این گروه به شرح ذیل می باشد:
- منظور از اصطلاحات مالیات های قطعی یا قطعیت مالیات معلوم نبوده و اینکه مالیات در چه مرحله ای قطعی می باشد مشخص نیست .
- منظور از مرجع دیگر در ماده ۲۵۱ مکرر دقیقا بیان نشده است که آیا منظور هیأتهای حل اختلاف و شورای عالی مالیاتی می باشد که در قانون مالیاتهای مستقیم به آن اشاره شده است و اگر این گونه باشد در این صورت دیوان عدالت اداری چه جایگاهی دارد و آیا می توان این دیوان را نیز جزء مراجع حل اختلاف به شمار آورد.
- منظور از غیرعادلانه بودن مالیات دقیقا چیست، فاکتورها وملاکهای بی عدالتی مالیاتی کدام هستند که براساس آن بتوان تشخیص داد که مؤدی مورد بی عدالتی مالیاتی واقع شده است.
- در این ماده آمده است که شکایت باید از طرف مؤدی مطرح شود دراینجا این سوال پیش می آید که آیا وکیل مؤدی می تواند به وکالت از طرف وی اعلام شکایت نماید.
- یکی دیگر از مشکلات اساسی قانون مالیاتهای مستقیم تعریف نشدن اصطلاحات مالیاتی می باشد برای نمونه در متن ماده ۲۵۱ مکرر آمده است که مؤدی می تواند تقاضای تجدید رسیدگی کند تجدید رسیدگی در ماده ۲۵۱ مکرر شامل رسیدگی ماهوی و شکلی می شود در حالیکه در ماده ۲۵۱ تقاضای تجدید رسیدگی در شورای عالی مالیاتی به معنای رسیدگی شکلی می باشد و شورا حق ورود به ماهیت را ندارد لذا دیده می شود که یک اصطلاح تجدید رسیدگی در دو ماده قانونی دارای دو بار مفهومی جداگانه است درحالیکه یک اصطلاح در هر جای قانون که بکار می رود نباید بیشتر از یک معنا داشته باشد .
- وزیر امور اقتصادی و دارایی می تواند هیأتی مرکب از سه نفر به انتخاب خود جهت رسیدگی به پرونده مؤدیان انتخاب نماید اما درباره ویژگی ها و شرایط این هیأت سه نفره و اینکه این سه نفر از داخل سازمان امور مالیاتی باید باشند یا اینکه خارج از این حیطه صحبتی نشده است.
- در متن قانون محدوده زمانی جهت طرح ادعای غیرعادلانه بودن مالیات قطعی شده نیامده است و اگر مؤدی بعد از گذشت حتی ۲۰ سال از قطعی شدن پرونده یک مرتبه احساس بی عدالتی کند می تواند به استناد این ماده به ادعای غیرعادلانه بودن مالیات اعتراض کند و از طرفی هیچ مرجع دیگری برای مواخذه یا اعمال نظارت بر ماده ۲۵۱ مکرر تعبیه نشده است و نیز در متن قانون ارسال یک نسخه از رأی هیأت ماده ۲۵۱ مکرر به دادستانی پیش بینی نشده است.
۵- دیوان عدالت اداری
«دیوان عدالت اداری را می توان تنها مرجع عمومی اداری و در عین حال عالی ترین مرجع اداری ایران دانست زیرا اگرچه مراجع اداری دیگری نیز در ایران تشکیل گردیده اند که به امور داخل در صلاحیت خود رسیدگی و اقدام به صدو ر رأی می کنند اما آنها را باید مراجع اختصاصی (استثنایی) محسوب نمود. آرای صادره از مراجع اختصاصی اداری قابل شکایت شکلی و قانونی در دیوان عدالت اداری است؛ این دیوان اولین بار در اصل ۱۷۳ قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران پیش بینی گردید رسیدگی به شکایات، تظلمات، اعتراضات اشخاص حقیقی یا حقوقی از تصمیمات و اقدامات واحدهای دولتی اعم از وزارتخانه ها و سازمان ها و مؤسسات و شرکتهای دولتی و شهرداری ها و کمیسیون های مالیاتی و غیره در صلاحیت این مرجع است. این دیوان در تهران مستقر و درحال حاضر دارای ۲۵ شعبه است و هر شعبه از یک رئیس یا عضو علی البدل تشکیل می شود و در صورت نیاز می تواند مشاور هم داشته باشد؛ منظور از اشخاص حقیقی یا حقوقی که می توانند بعنوان شاکی علیه مراجع فوق الذکر شکایت کنند مردم است بنابراین شکایت هریک از واحدهای فوق الذکر علیه یکدیگر می بایست در مراجع قضایی مطرح شود و از صلاحیت دیوان عدالت اداری خارج است»^[۳۴]
مؤدیان مالیاتی می توانند از آرای هیأت های حل اختلاف مالیاتی نزد دیوان عدالت اداری دادخواهی کنند دیوان با رعایت تشریفات قانونی به شکایت رسیدگی و درصورتیکه آن را وارد بداند نسبت به نقض رأی داده و سپس وزیر امور اقتصادی و دارایی به استناد تبصره ۲ ماده ۳۶ قانون مالیات های مستقیم پرونده را جهت رسیدگی به هیأتی مرکب از سه نفر ارجاع می دهد.
درصورتیکه دیوان عدالت اداری شکایت را وارد تشخیص ندهد آن را رد می کند در این صورت رأی صادره از شعبه دیوان در این مرحله رأی بدوی محسوب شده و از طرف مؤدی و مرجع مالیاتی ذیربط در مهلت معین قابل واخواهی است و در این مرحله درصورتیکه شکایت وارد تشخیص داده شود پرونده امر به هیأت حل اختلاف مالیاتی احاله و هیأت مزبور باید با رعایت نظر دیوان عدالت اداری نسبت به مورد اختلاف رسیدگی و رأی مقتضی صادر نماید.
نکته قابل توجه آن است که دیوان عدالت اداری تنها مجاز به رسیدگی شکلی است و پس از نقض رأی مورد شکایت از رسیدگی ماهوی که خارج از شأن آن است ممنوع می باشد. دیوان می تواند هرگونه تحقیقی را که برای رسیدگی به شکایت و صدور حکم ضروری است بعمل آورده و یا آن را از هر یک از مراجع قضایی یا واحدهای ذیربط تقاضا کند و مراجع مزبور مکلف به انجام آن در مهلت مقرر هستند.در ماده ۱۳ دیوان عدالت اداری تصریح شده است که هرگاه شاکی ضمن طرح شکایت، مدعی گردد که اجرای تصمیمات و یا اقدامات مراجع مربوطه موجب ورود خسارتی به وی خواهد شد که جبران آن در آتیه متعسر است می تواند تقاضای دستور موقت مبنی بر توقیف عملیات و اقدامات تا تعیین تکلیف قطعی بنماید؛ بنابراین کسانی که مدعی بروز خسارت نسبت به اعمال مراجع مالیاتی هستند می توانند از دیوان عدالت اداری تقاضای دستور موقت مبنی بر توقف عملیات اجرایی بنمایند؛ البته در ماده ۲۱۶ قانون مالیاتهای مستقیم برای رسیدگی به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی راجع به مطالبات دولت از اشخاص، هیأت حل اختلاف مالیاتی پیش بینی شده است که به شکایت مزبور به فوریت و خارج از نوبت رسیدگی می نماید که رأی صادره قطعی و لازم الاجراء است .طبق نص صریح ماده مذکور هیأت حل اختلاف موضوع این ماده فقط به شکایات ناشی از اقدامات اجرایی می تواند رسیدگی کند و در صورتیکه پرونده قبل از قطعیت به اجرا گذاشته شود هیأت ضمن باطل نمودن اقدامات اجرایی حسب نیاز وارد ماهیت دعوا نیز خواهد شد؛ این هیأت علی رغم اینکه با انجام تمهیدات و هزینه های خاص خود تشکیل جلسه می دهد از نظر رتبه و درجه و تخصص اعضاء با هیأتهای حل اختلاف مالیاتی بدوی و تجدید نظر تفاوتی ندارد. در عین حال عدم رعایت صراحت و روشنی لازم در نگارش این ماده قانونی باعث شده است که بخشنامه ها و آئین نامه های مختلفی به تفسیر آن بپردازند کمااینکه نواقص این ماده همچنان باقی است.
بخش سوم:
ضوابط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی و نظام حاکم بر آن
بخش سوم – ضوابط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی و نظام حاکم برآن
در این بخش سعی شده است کیفیات اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی و نظام حاکم بر آن مورد مطالعه قرار بگیرد لذا این بخش به سه فصل مجزا تقسیم شده است. در فصل اول به ضوابط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی پرداخته شده و در فصل دوم تضمینات وصول مالیات در نظام مالیاتی مورد بررسی قرار گرفته است و نهایتا در فصل سوم اقتدارات و اختیارات دستگاه مالیاتی مورد مطالعه واقع شده است.
فصل اول- ضوابط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی
در بخش قبل ضوابط صدور آرای کمیسیون های مالیاتی و نظام حاکم بر آن مورد بررسی قرار گرفت و در ذیل آن مراحل صدور این آراء و کیفیات آن و نیز چگونگی اعتراض به آراء و آئین رسیدگی به آن و همچنین اقسام اختلافات مالیاتی و مراجع ذی صلاح در حل و فصل آن مورد تبیین واقع شد؛ در این فصل سعی شده است تا ضمن بررسی شرایط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی که شامل حکم و قرار مالیاتی می باشد کیفیات اجرای آراء و نظام حاکم بر آن مورد مطالعه قرار بگیرد بنابراین مطالب این فصل را در دو مبحث جداگانه مورد بررسی قرار خواهیم داد.
مبحث اول- بررسی شرایط اجرای آرای کمیسیون های مالیاتی
همان طور که در آئین دادرسی مدنی رأی پس از صدور و انقضای مدت به قطعیت رسیده و پس از آن به اجراء گذاشته می شود در دادرسی های مالیاتی نیز وضع به همین صورت است. البته این احتمال وجود دارد که نسبت به اجرای این رأی به هر دلیل اعتراضی وجود داشته باشد و یا مؤدی مدعی وجود اشتباهی در ضمن اجرای رأی باشد که در این صورت قانونگذار تمهیداتی در این موارد پیش بینی نموده است که در ادامه به آن اشاره خواهد شد. اجرای آرای مالیاتی پس از قطعیت و با صدور برگ اجرایی بعمل می آید؛ لازم به ذکر است که منظور از آرای مالیاتی اعم از حکم و قرار تأمین مالیاتی می باشد و همان طور که در بالا گفته شد شرایط اجرای رأی مالیاتی عبارتند از اینکه اولا رأی مزبور به قطعیت رسیده باشد که البته این امر استثنایی نیز دارد و آن در موردی است که قرار تامین مالیاتی قبل از قطعیت به اجرا گذاشته می شود و ثانیا برگ اجرایی به مؤدی ابلاغ شده باشد؛ این بدان معنا است که مرحله آغازین عملیات اجرایی وصول مالیات که می توان آن را مرحله صدور و ابلاغ اخطار اجرایی نامید آن است که مؤدی مالیات قطعی شده خود را ظرف ده روز از تاریخ ابلاغ قطعی پرداخت ننماید در این صورت به استناد ماده ۲۱۰ قانون مالیاتهای مستقیم اداره امور مالیاتی به موجب برگ اجرایی که به مؤدی ابلاغ می کند به او یک ماه فرصت می دهد که از تاریخ ابلاغ کلیه بدهی خود را بپردازد یا ترتیب پرداخت آن را به اداره امور مالیاتی بدهد. مطابق تبصره های ۱ و۲ ماده مزبور در برگ اجرایی باید نوع و مبلغ مالیات، مدارک تشخیص قطعی بدهی، سال مالیاتی، مبلغ پرداخت شده قبلی و جریمه متعلق درج گردد و آن قسمت از مالیات مورد قبول مؤدی مذکور در اظهارنامه یا ترازنامه تسلیمی که بعنوان مالیات قطعی تلقی می شود از طریق عملیات اجرایی قابل وصول است.